Maliye Bakanlığından:
Kurumlar Vergisi Genel Tebliği
(Seri No: 7)
Bu Tebliğde, 31/5/2012 tarihli ve 6322 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü
Hakkında Kanun ile Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına Dair Kanunla(1) 5520
sayılı Kurumlar Vergisi Kanununda yapılan değişikliklerin(2) uygulanmasına ilişkin
açıklamalara yer verilmiş olup, 1 seri no.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinde(3) ilgili
bölümler itibarıyla aşağıdaki değişiklikler yapılmıştır.
1. “5.1. İştirak kazançları istisnası” başlıklı bölümün ikinci ve son
paragrafı aşağıdaki şekilde değiştirilmiştir.
“Buna göre kurumların;
1) Tam mükellefiyete tabi başka bir kurumun sermayesine katılımlarından elde
ettikleri kazançlar,
2) Tam mükellefiyete tabi başka bir kurumun kârına katılma imkânı veren kurucu
senetleri ile diğer intifa senetlerinden elde ettikleri kâr payları,
3) Tam mükellefiyete tabi girişim sermayesi yatırım fonu katılma payları ile girişim
sermayesi yatırım ortaklıklarının hisse senetlerinden elde ettikleri kâr payları
kurumlar vergisinden istisna edilmiştir.
Ancak, diğer fon ve yatırım ortaklıklarının katılma payları ve hisse senetlerinden elde
edilen kâr payları bu istisnadan yararlanamaz.
Tam mükellefiyete tabi girişim sermayesi yatırım fonu ve ortaklıklarının katılma
payları ile hisse senetlerinden elde edilen kâr payları, 6322 sayılı Kanunun 34 üncü
maddesiyle Kurumlar Vergisi Kanununun 5 inci maddesinde yapılan değişikliğin
yürürlüğe girdiği 1/1/2013 tarihinden itibaren uygulanmak üzere kurumlar
vergisinden istisna edilmektedir.”
“Öte yandan, tam mükellefiyete tabi girişim sermayesi yatırım fonu ve ortaklıklarının
katılma payları ile hisse senetlerinden elde edilen kâr payları hariç olmak üzere diğer
fon ve yatırım ortaklıklarının katılma payları ve hisse senetlerinden elde edilen kâr
payları iştirak kazancı istisnasından yararlanamayacaktır.”
2. “5.12. Diğer kanunlarda yer alan istisnalar” başlıklı bölümden sonra
gelmek üzere aşağıdaki bölüm eklenmiş, sonraki bölüm numarası ise
buna göre teselsül ettirilmiştir.
“5.13. Yabancı fon kazançlarının ve bu fonların portföy yöneticiliğini
yapan şirketlerin vergisel durumuKurumlar Vergisi Kanununa 6322 sayılı Kanunun 35 inci maddesiyle “Yabancı fon
kazançlarının vergilendirilmesi” başlıklı 5/A maddesi eklenmiştir.
Bu maddede, yabancı fonlar ile bu fonların aracılık işlemlerini yürüten portföy
yöneticiliği yetki belgesine sahip tam mükellef şirketlerin (portföy yöneticisi şirketler)
vergisel durumları düzenlenmiştir.
5.13.1. Yabancı fonların kazançlarına ilişkin düzenlemeler ve uygulama
Kurumlar Vergisi Kanununun 2 nci maddesinin birinci fıkrasında belirtilen yabancı
fonların, portföy yöneticisi şirketler aracılığıyla organize bir borsada işlem görsün
veya görmesin;
- Her türlü menkul kıymet ve sermaye piyasası aracı,
- Vadeli işlem ve opsiyon sözleşmesi,
- Varant,
- Döviz,
- Emtiaya dayalı vadeli işlem ve opsiyon sözleşmesi,
- Kredi ve benzeri finansal varlıklar,
- Kıymetli maden borsalarında yapılan emtia
işlemleri ile ilgili elde ettikleri kazançları için belirli şartların sağlanması durumunda;
portföy yöneticisi şirketler, bu fonların daimi temsilcisi sayılmayacak ve bunların iş
yerleri de bu fonların iş yeri veya iş merkezi olarak kabul edilmeyecektir.
Dolayısıyla, yabancı fonların bu kapsamda elde ettikleri kazançları için beyanname
verilmeyecek ve diğer kazançlar nedeniyle beyanname verilmesi halinde de bu
kazançlar beyannameye dahil edilmeyecektir.
Bu uygulamanın, yabancı fonların Türkiye kaynaklı gelirleri üzerinden yapılacak vergi
kesintisine etkisi yoktur.
Türkiye’de bulunan taşınmazlar, aktif büyüklüğünün %51’inden fazlası
taşınmazlardan oluşan şirketlere ait hisse senetleri veya ortaklık payları veya bunlara
ilişkin vadeli işlem ve opsiyon sözleşmeleri, nakdi uzlaşmayla sonuçlananlar dışında
emtiaya dayalı vadeli işlem ve opsiyon sözleşmeleri, sigorta sözleşmeleri ve bunlara
ilişkin vadeli işlem ve opsiyon sözleşmelerinden elde edilen kazançlar bu uygulama
kapsamında değerlendirilmeyecektir.
Bakanlar Kurulu %51’lik oranı yarısına kadar indirmeye veya %50’sine kadar
arttırmaya yetkilidir.
5.13.1.1. Uygulamanın şartları
Portföy yöneticisi şirketlerin, bu fonların daimi temsilcisi sayılmamaları ve iş
yerlerinin de fonların iş yeri veya iş merkezi olarak kabul edilmemesi için aşağıda
sayılan şartların birlikte gerçekleşmesi gerekmektedir.
Söz konusu şartların gerçekleşmemesi halinde, yabancı fonların kazançları genel
hükümlerine göre vergilendirilecek ve duruma göre portföy yöneticisi şirketler
yabancı fonun daimi temsilcisi, bunların iş yerleri de bu fonların iş yeri veya iş
merkezi olarak değerlendirilebilecektir.5.13.1.1.1. Fon adına tesis edilen işlemlerin portföy yöneticisi şirketin
mutat faaliyetleri arasında yer alması
Portföy yöneticisi şirketin fon adına yaptığı işlemlerin, portföy yönetimi kapsamında
mutat olarak yürütülen faaliyetlerden olması gerekmektedir.
5.13.1.1.2. Yabancı fon ile portföy yöneticisi şirket arasındaki ilişkinin
bağımsız olarak faaliyet gösteren kişilerdeki gibi olması
Portföy yöneticisi şirket ticari, hukuki ve finansal özellikleri dikkate alındığında,
yabancı fon ile arasındaki ilişkinin, emsallere uygun koşullarda birbirlerinden
bağımsız olarak faaliyet gösteren kişilerdeki gibi olması şarttır.
5.13.1.1.3. Portföy yöneticiliği hizmeti karşılığı alınacak bedelin emsale
uygun olması ve transfer fiyatlandırması raporu verilmesi
Portföy yöneticisi şirket tarafından, verilen hizmet karşılığında emsallere uygun bedel
alınması ve transfer fiyatlandırması raporunun kurumlar vergisi beyannamesinin
verilme süresi içerisinde Gelir İdaresi Başkanlığına verilmesi gerekmektedir.
Transfer fiyatlandırması raporunun süresinde verilmemesi durumunda, bu raporun
ilgili olduğu hesap dönemi için portföy yöneticisi şirket, fonun Türkiye’deki daimi
temsilcisi sayılır ve bu dönemde fon tarafından elde edilen kazançlar genel
hükümlere göre vergilendirilir.
Transfer fiyatlandırması raporu verilmiş olmasına rağmen emsaline nazaran daha
düşük bir bedel alınması durumunda ise sadece portföy yöneticisi şirket adına
transfer fiyatlandırmasına yönelik olarak gerekli tarhiyat yapılacak, yabancı fona
ilişkin ise herhangi bir işlem yapılmayacaktır.
5.13.1.1.4. Portföy yöneticisi şirketin yabancı fon üzerindeki hak sahipliği
oranının %20’yi aşmaması
Portföy yöneticisi şirket ve ilişkili olduğu kişilerin yabancı fonun kazançları üzerinde,
sağladığı hizmet mukabilinde her ne ad altında olursa olsun hesaplanan bedeller
düşüldükten sonra, doğrudan veya dolaylı olarak %20’den fazla hak sahibi olmaması
gerekmektedir.
Bakanlar Kurulu %20’lik oranı sıfıra kadar indirmeye veya iki katına kadar arttırmaya
yetkilidir.
5.13.2. Portföy yöneticisi şirketin yabancı fondan elde ettiği kazançlar
Yukarıda belirtilen şartları sağlamak kaydıyla portföy yöneticisi şirketin yabancı
fondaki pay sahipliğinden doğan kazançları kurumlar vergisinden müstesnadır.
Yabancı fon tarafından portföy yöneticisi şirkete yapılan yönetim ücreti, teşvik, prim,
performans ücreti gibi ödemeler ise her halükârda kurum kazancına dahil edilerek
vergilendirilecektir.Portföy yöneticisi şirket ve ilişkili olduğu kişilerin yabancı fonun kazançları üzerinde
doğrudan veya dolaylı olarak %20’den daha fazla hak sahibi olması halinde ise
istisnadan faydalanılması mümkün olmayıp, %20’lik hak sahipliğine isabet eden
kazançlar da dahil ilgili fondan elde edilen kazançların tamamı genel hükümlere göre
vergilendirilir.
5.13.3. Fonun katılımcı ve kurucuları arasında doğrudan veya dolaylı
olarak bulunan tam mükellef gerçek kişi veya kurumlara ilişkin bildirim
Portföy yöneticisi şirketin yabancı fondaki pay sahipliğinden doğan kazançları hariç
olmak üzere; fonun katılımcı ve kurucuları arasında doğrudan veya dolaylı olarak tam
mükellef gerçek kişi veya kurumların kazanç payının %5’i geçmesi durumunda, tam
mükellef gerçek kişi veya kurum kurucu veya katılımcılarının tamamının portföy
yöneticisi şirket tarafından Gelir İdaresi Başkanlığına bildirilmesi gerekmektedir.
Bildirim yükümlüğünün yerine getirilmemesi ya da eksik yerine getirilmesi halinde,
tam mükellef gerçek kişi veya kurum kurucu veya katılımcılarının fondan elde
ettikleri kazançları nedeniyle vergi ziyaına sebebiyet verilmesi durumunda bunlar
adına tarh edilecek vergi ve kesilecek cezalardan portföy yöneticisi şirket de
müştereken ve müteselsilen sorumlu olacaktır.
Bakanlar Kurulu %5’lik oranı sıfıra kadar indirmeye veya iki katına kadar arttırmaya
yetkilidir.”
3. “10.3.2.2. Eğitim ve sağlık tesislerine ilişkin bağış ve yardımlar”
başlıklı bölümün başlığı “10.3.2.2. Eğitim ve sağlık tesisleri ile dini
tesislere ilişkin bağış ve yardımlar”, bölümde geçen “rehabilitasyon
merkezi” ile “rehabilitasyon merkezlerinin” ibareleri, “rehabilitasyon
merkezi ile mülki idare amirlerinin izni ve denetimine tabi olarak
yaptırılacak ibadethaneler ve Diyanet İşleri Başkanlığı denetiminde
yaygın din eğitimi verilen tesislerin” şeklinde değiştirilmiş, bölümün
birinci paragrafının ilk cümlesinde yer alan “Eğitim, sağlık ve bakım
hizmetlerini” ifadesi, “Eğitim, sağlık ve bakım hizmetleri ile dini
hizmetleri” şeklinde değiştirilmiştir.
4. “10.3.2.2.2. Kapsama dahil olan bağış ve yardımlar” başlıklı bölümün
birinci paragrafında yer alan “Mevcut okul, sağlık tesisi ve öğrenci
yurtlarının faaliyetlerine devam etmelerini sağlamak amacıyla yapılan
bağış ve yardım,” ifadesi, “Mevcut tesislerin faaliyetlerine devam
etmelerini sağlamak amacıyla yapılan bağış ve yardım,” şeklinde
değiştirilmiş ve bölümün sonuna da aşağıdaki paragraflar eklenmiştir.
“Düzenlemedeki “ibadethane” ve “yaygın dini eğitim verilen tesis” ifadelerinden de
Diyanet İşleri Başkanlığınca ibadethane sayılan yerler ile Diyanet İşleri Başkanlığı
denetimine tabi olan ve din eğitimi verilen tesislerin anlaşılması gerekmektedir.
Diğer taraftan bu kapsamdaki ibadethanelerin umuma açık olması, inşasının mülki
idare amirlerinin iznine istinaden gerçekleştirilmesi, inşa ve faaliyetine devam etmesi
için yapılan bağış ve yardımların da yine mülki idare amirlerinin denetiminde
gerçekleştirilmesi gerekmektedir. Yaygın din eğitimi verilen tesisler için yapılan
harcamaların da Diyanet İşleri Başkanlığı teşkilatınca denetlenmesi gerektiği tabiidir.5. “10.3.2.5. Türkiye Kızılay Derneğine yapılan bağış veya yardımlar”
başlıklı bölüm başlığı ile birlikte aşağıdaki şekilde değiştirilmiştir.
“10.3.2.5. Türkiye Kızılay Derneğine ve Türkiye Yeşilay
Cemiyetine yapılan bağış veya yardımlar
5904 sayılı Kanunla Kurumlar Vergisi Kanununun 10 uncu maddesinin birinci
fıkrasına eklenen (f) bendi ile 3/7/2009 tarihinden itibaren uygulanmak üzere
Türkiye Kızılay Derneğine ve 6322 sayılı Kanunla aynı bentte yapılan değişiklikle
15/6/2012 tarihinden itibaren uygulanmak üzere Türkiye Yeşilay Cemiyetine,
kurumlar vergisi mükellefleri tarafından makbuz karşılığı yapılan nakdî bağış veya
yardımların tamamı, kurumlar vergisi beyannamesi üzerinde gösterilmek şartıyla
kurum kazancından indirilebilecektir.
Anılan Dernek ve Cemiyete yapılacak aynî bağış ve yardımlar ise Tebliğin “10.3.2.1.
Kurum kazancının %5'i ile sınırlı bağış ve yardımlar” bölümünde yapılan açıklamalar
çerçevesinde değerlendirilecektir.
Diğer taraftan, anılan Dernek ve Cemiyetin iktisadi işletmelerine yapılan bağış veya
yardımların kurumlar vergisi matrahının tespitinde indirim konusu yapılabilmesi
mümkün değildir.”
6. “10. Diğer İndirimler” başlıklı bölümün sonuna aşağıdaki alt bölümler
eklenmiştir.
“10.4. Girişim sermayesi fonu
6322 sayılı Kanunla Vergi Usul Kanununa eklenen 325/A maddesiyle girişim
sermayesi yatırım ortaklıklarına sermaye olarak konulması veya girişim sermayesi
yatırım fonu paylarının satın alınması amacıyla kurumlar vergisi mükelleflerine, ilgili
dönem kazancından girişim sermayesi fonu ayırabilme imkanı getirilmiştir.
6322 sayılı Kanunla Kurumlar Vergisi Kanununun 10 uncu maddesine eklenen (g)
bendi ile de Vergi Usul Kanununun 325/A maddesine göre girişim sermayesi fonu
olarak ayrılan tutarlar kurumlar vergisi beyannamesi üzerinde ayrıca gösterilmek
şartıyla kurum kazancından indirim konusu yapılabilecektir.
10.4.1. İndirim şartları
Girişim sermayesi fonunun indirim konusu yapılabilmesi için;
Ayrılan fon tutarının beyan edilen gelirin %10’unu ve öz sermayenin %20’sini
aşmaması (İki şartın birlikte gerçekleşmesi gerekmektedir.),
Fonun ayrıldığı yılın sonuna kadar Türkiye’de kurulmuş veya kurulacak olan
ve Sermaye Piyasası Kurulunun düzenleme ve denetimine tabi girişim
sermayesi yatırım ortaklıklarına veya fonlarına yatırım yapılması,
Ayrılan fon tutarının ilgili yılın kurumlar vergisi beyannamesinde ayrıca
gösterilmesi,
gerekmektedir.10.4.2. İndirim tutarının hesaplanması
İndirim tutarının tespitinde beyan edilen gelir olarak ticari bilanço kâr veya zararına
kanunen kabul edilmeyen giderler eklenmek ve geçmiş yıl zararları ile varsa tüm
indirim ve istisnalar düşülmek suretiyle bulunan tutar [Ticari bilanço kârı
(zararı)+kanunen kabul edilmeyen giderler-geçmiş yıl zararları-tüm indirim ve
istisnalar] dikkate alınacaktır.
Vergi Usul Kanununun 325/A maddesine göre girişim sermayesi fonu ilgili dönem
kazancından ayrılacağından, pasifte özel bir fon hesabına alınacak tutar hesap
dönemi sonu itibarıyla tespit edilebilecektir. Bu çerçevede, fon hesabına alınma
işleminin, izleyen hesap döneminin başından itibaren kurumlar vergisi
beyannamesinin verildiği tarihe kadar yapılması gerekmektedir. Bu şekilde, indirim
konusu yapılacak olan kazanç tutarı, ilgili dönemin genel sonuç hesaplarına
yansıyacak olup kurumlar vergisi beyannamesinin ilgili satırında gösterilmek
suretiyle de indirimden yararlanılabilecektir.
Dolayısıyla geçici vergilendirme dönemlerinde fon ayrılması ve indirim
uygulamasından yararlanılması mümkün değildir.
Girişim sermayesi fonu olarak ayrılan tutarların mükelleflerce pasifte geçici bir
hesapta tutulması, fonun ayrıldığı yılın sonuna kadar girişim sermayesi yatırım
ortaklıklarına veya girişim sermayesi yatırım fonlarına yatırım yapılması
gerekmektedir. Söz konusu yatırımın yapılmaması halinde, indirim konusu yapılan
tutar nedeniyle tahakkuk ettirilecek vergi gecikme faizi ile birlikte mükelleften tahsil
edilecektir.
Örnek: Hesap dönemi takvim yılı olan (X) A.Ş.’nin 2012 yılı dönem sonu öz
sermayesi 800.000 TL olup, şirket 2012 yılında 170.000 TL kazanç elde etmiştir.
Şirketin ayrıca, 30.000 TL kanunen kabul edilmeyen gideri, istisna kapsamında
50.000 TL serbest bölge kazancı, 20.000 TL yatırım indirimi tutarı ve 2011 yılından
30.000 TL geçmiş yıl zararı bulunmaktadır.
Şirket beyan edilen gelirin [170.000+30.000-50.000-30.000-
20.000=100.000] %10’u olan 10.000 TL’yi girişim sermayesi fonu olarak ayırarak
özel bir fon hesabına almıştır.
Bu durumda, (X) A.Ş. beyan edilen gelirin %10’unu ve dönem sonu öz
sermayesinin %20’sini aşmayacak şekilde ayırdığı girişim sermayesi fonunu,
25/4/2013 tarihine kadar vereceği 2012 yılı kurumlar vergisi beyannamesinde
indirim konusu yapabilecektir. (X) A.Ş.’nin 2013 yılı sonuna kadar ayırmış olduğu
10.000 TL fon tutarıyla girişim sermayesi yatırım ortaklıklarına veya girişim
sermayesi yatırım fonlarına yatırım yapmaması halinde, indirim konusu yaptığı
10.000 TL fon tutarı nedeniyle eksik tahakkuk ettirilen (10.000 x %20) 2.000 TL
vergi, gecikme faizi ile birlikte tahsil edilecektir.
İndirim konusu yapılacak tutarın tespitinde, her yıl girişim sermayesi fonu olarak
ayrılan tutarlar ayrı ayrı dikkate alınacak, önceki yıllarda ayrılan fon tutarları için
tekrar indirim uygulanmayacaktır. Ancak, ayrılan toplam fon tutarı hiçbir suretle öz
sermayenin %20’sini aşamayacaktır.
10.4.3. Fon tutarının vergilendirilmesiFonun ayrıldığı yılın sonuna kadar girişim sermayesi yatırım ortaklıklarına veya
fonlarına yatırım yapılmakla birlikte, girişim sermayesi fonu olarak ayrılan tutarların;
- Amacı dışında herhangi bir suretle başka bir hesaba nakledilmesi,
- İşletmeden çekilmesi,
- Ortaklara dağıtılması,
- Dar mükelleflerce ana merkeze aktarılması,
- Mükelleflerce işin terki,
- İşletmenin tasfiyesi, devredilmesi veya bölünmesi,
- Girişim sermayesi yatırım ortaklıklarının hisse senetlerinin veya girişim sermayesi
yatırım fonu katılma paylarının elden çıkarılmasından itibaren altı ay içinde bu
maddede belirtilen amaçla yeniden kullanılmaması
hallerinde, bu işlemlerin yapıldığı veya sürenin dolduğu dönemde diğer kazançlarla
ilişkilendirilmeksizin vergiye tabi tutulması gerekmektedir. Dolayısıyla, bu fon
tutarları, beyan edildiği döneme ilişkin dönem zararı, geçmiş yıl zararları, indirim ve
istisnalar ile ilişkilendirilmeksizin vergilendirilecektir.
Yukarıda sayılan hallerde sadece girişim sermayesi fonu hesabında tutulan ve önceki
yıllarda indirim konusu yapılan tutarlar vergiye tabi tutulacak olup daha önce
beyannamede indirim konusu yapılan tutarlar bakımından ise herhangi bir işlem
yapılmayacaktır.”
“10.5. Türkiye’den yurtdışı mukimi kişi ve kurumlara verilen hizmetler
6322 sayılı Kanunla Kurumlar Vergisi Kanununun 10 uncu maddesine eklenen (ğ)
bendi ile 15/6/2012 tarihinden itibaren uygulanmak üzere Türkiye’de yerleşmiş
olmayan kişilerle, iş yeri, kanuni ve iş merkezi yurt dışında bulunanlara Türkiye’de
verilen ve münhasıran yurt dışında yararlanılan mimarlık, mühendislik, tasarım,
yazılım, tıbbi raporlama, muhasebe kaydı tutma, çağrı merkezi ve veri saklama
hizmeti alanlarında faaliyette bulunan hizmet işletmeleriyle ilgili bakanlığın izni ve
denetimine tabi olarak eğitim ve sağlık alanında faaliyet gösteren ve Türkiye’de
yerleşmiş olmayan kişilere hizmet veren işletmelerin münhasıran bu faaliyetlerinden
elde ettikleri kazancın %50’sinin beyan edilen kurum kazancından indirilebileceği
hüküm altına alınmıştır.
Bakanlar Kurulu %50’lik oranı, hizmet alanları itibarıyla sıfıra kadar indirmeye
veya %100’e kadar artırmaya yetkilidir.
10.5.1. İndirim kapsamındaki hizmetler
İlgili şirketler tarafından elde edilen kazancın %50’sinin beyan edilen kurum
kazancından indirilebilmesi için bu kazancın aşağıda belirtilen faaliyetlerden elde
edilmiş olması gerekmektedir.
Mimarlık, mühendislik, tasarım, yazılım, tıbbi raporlama, muhasebe kaydı
tutma, çağrı merkezi ve veri saklama hizmetleri.
İlgili bakanlığın izni ve denetimine tabi olarak verilen eğitim ve sağlık
hizmetleri.
10.5.2. İndirimden faydalanma şartları10.5.2.1. İlgili şirketin ana sözleşmesinde yazılı esas faaliyet konusu ile
sunulan hizmetin aynı olması
İlgili şirketlerin ana sözleşmelerinde yazılı esas faaliyet konusu, münhasıran
Türkiye’de yerleşmiş olmayan kişilerle, iş yeri, kanuni ve iş merkezi yurt dışında
bulunanlara mimarlık, mühendislik, tasarım, yazılım, tıbbi raporlama, muhasebe
kaydı tutma, çağrı merkezi ve veri saklama hizmetleri sunmak olmalıdır.
Bu hizmetler, yeni bir şirket kurularak verilebileceği gibi mevcut bir şirketin ana
sözleşmesi değiştirilmek suretiyle de verilebilir. Şirket bünyesinde sözü edilen
hizmetlerden sadece birisi verilebileceği gibi ana sözleşmelerinde yer almak şartıyla
birden fazlası da verilebilir.
Ayrıca, Milli Eğitim Bakanlığı ile Sağlık Bakanlığının izni ve denetimine tabi olarak
eğitim veya sağlık alanında faaliyet gösteren şirketlerin ana sözleşmelerinde belirtilen
esas faaliyet konularının, eğitim veya sağlık alanlarından yalnızca birisi olması
gerekmektedir.
Düzenleme kapsamında indirim imkanından faydalanılabilmesi için mimarlık,
mühendislik, tasarım, yazılım, tıbbi raporlama, muhasebe kaydı tutma, çağrı merkezi
ve veri saklama hizmeti alanlarında faaliyette bulunan hizmet işletmelerinin sadece
Türkiye’de yerleşmiş olmayan kişilerle, iş yeri, kanuni ve iş merkezi yurt dışında
bulunanlara hizmet vermek amacıyla kurulması gerekmekte olup başka faaliyetlerle
uğraşılması ya da aynı faaliyet konularında yurt içine de hizmet verilmesi durumunda
indirim imkanından faydalanılamayacaktır.
Milli Eğitim Bakanlığı ile Sağlık Bakanlığının izni ve denetimine tabi olarak eğitim
veya sağlık alanında faaliyet gösteren işletmelerin ise Türkiye’de yerleşmiş olan
kişilere de hizmet vermesi indirimden faydalanmaya engel teşkil etmeyecek,
Türkiye’de yerleşmiş olmayan kişilere verilen eğitim ve sağlık hizmetlerinden elde
edilen kazancın %50’sine indirim uygulanacaktır.
Sağlık alanında faaliyet gösteren işletmelerin elde ettiği kazançlara indirim
uygulanabilmesi için bu işletmelerin taşıması gerekli şartlar ile altyapı ve
donanımının yeterli olduğu gibi hususların Sağlık Bakanlığınca akredite edilmesi
gereklidir.
Ancak, verilen hizmetin fiilen sağlık hizmeti olması gerekmekte olup sağlık alanında
sunulan asistanlık, danışmanlık ve aracılık gibi hizmetlerin bu kapsamda
değerlendirilmesi mümkün değildir.
Sağlık Bakanlığınca ruhsatlandırılmış olmak şartıyla sağlık turizmi ile uğraşan
işletmelerin ise indirimden faydalanması mümkündür.
10.5.2.2. Hizmetin, Türkiye'den münhasıran yurt dışı mukimi kişi
ve/veya kurum için yapılmış olması
Mimarlık, mühendislik, tasarım, yazılım, tıbbi raporlama, muhasebe kaydı tutma,
çağrı merkezi ve veri saklama hizmetlerinin, Türkiye’de yerleşmiş olmayan kişilerle,
iş yeri, kanuni ve iş merkezi yurt dışında bulunanlara; eğitim veya sağlık
hizmetlerinin de Türkiye’de yerleşmiş olmayan kişilere verilmesi gerekmektedir.10.5.2.3. Faturanın yurtdışı mukimi kişi ve/veya kurum adına
düzenlenmesi
Yapılan hizmet ile ilgili olarak düzenlenecek faturanın, yukarıda özellikleri açıklanan
yurtdışı mukimi kişi ve/veya kurum adına düzenlenmesi gerekmektedir.
10.5.2.4. Türkiye’den yapılan, mimarlık, mühendislik, tasarım, yazılım,
tıbbi raporlama, muhasebe kaydı tutma, çağrı merkezi ve veri saklama
hizmetlerinden, uzaktan erişim imkânları kullanılarak yurt dışından
yararlanılması
Uzaktan erişim imkânları kullanılarak verilen hizmetten yurt dışında yararlanılmış
olması gerekir. Diğer bir anlatımla, yurtdışı mukimi kişi ve/veya kurum için verilen
hizmetin, bu kişilerin ve/veya kurumların Türkiye'deki faaliyetleri ile ilgisinin
olmaması gerekmektedir.
10.5.2.5. İlgili bakanlığın izni ve denetimine tabi olarak Türkiye’de
yerleşmiş olmayan kişilere verilen eğitim ve sağlık hizmetlerinin
yararlanıcısının yurt dışında olması
Bu hizmetler, fiziki olarak Türkiye’de verilmekle birlikte yararlanıcısının yurt dışı
yerleşikler olması şarttır.
10.5.3. Türkiye’den yurtdışı mukimi kişi ve/veya kurumlara verilen
hizmetlerden elde edilen kazancın tespiti, kayıtlarda izlenmesi ve beyanı
10.5.3.1. İndirim tutarının tespiti
Kazancı indirim kapsamında kabul edilen faaliyetlerden elde edilen hasılattan bu
faaliyetler nedeniyle yüklenilen gider ve maliyet unsurlarının düşülmesi sonucu
bulunacak kazancın % 50’si, kurumlar vergisi beyannamesinin “Kazancın Bulunması
Halinde İndirilecek İstisna ve İndirimler” bölümünde gösterilmek suretiyle indirim
konusu yapılabilecektir. Diğer indirim ve istisnalar ile geçmiş yıl zararları nedeniyle
indirim konusu yapılamayan tutar izleyen dönemlere devredilemeyecektir. Faaliyet
sonucunun zararlı olması halinde ise indirim söz konusu olmayacaktır.
Türkiye’de yerleşmiş olmayan kişilere verilen eğitim ve sağlık faaliyetlerinin zararla
sonuçlanması halinde, bu zararların %50’sinin diğer faaliyetlerden elde edilen
kazançlardan indirilmesi de mümkün değildir.
10.5.3.2. Kazançların kayıtlarda izlenmesi
Mimarlık, mühendislik, tasarım, yazılım, tıbbi raporlama, muhasebe kaydı tutma,
çağrı merkezi ve veri saklama hizmetlerinin başkaca faaliyetler olmaksızın
münhasıran verilmesi gerektiğinden, bu hizmetlerin verilmesinden elde edilen
kazancın tespitine ilişkin kayıtların tutulmasında özellikli bir durum yoktur.
Eğitim ve sağlık hizmetlerinde ise indirim kapsamında kabul edilen faaliyetlerden
elde edilen kazancın, kurumlar vergisi matrahının tespiti açısından, hasılat, maliyet
ve gider unsurlarının; ayrı ayrı izlenmesi, diğer faaliyetlerle ilişkilendirilmemesi ve
kayıtların da bu ayrımı sağlayacak şekilde tutulması gerekmektedir.İndirim kapsamında kabul edilen faaliyetler ile bu kapsama girmeyen işlerin birlikte
yapılması halinde müşterek genel giderler, bu faaliyetler ile ilgili olarak cari yılda
oluşan hasılatın toplam hasılata oranı esas alınarak dağıtılacaktır.
İndirim kapsamında kabul edilen faaliyetler ile bu kapsamda değerlendirilmeyen
faaliyetlerde müştereken kullanılan tesisat, makine ve ulaştırma vasıtalarının
amortismanlarının ise bunların her bir işte kullanıldıkları gün sayısına göre
dağıtımının yapılması gerekmektedir.
Hangi işte ne kadar süreyle kullanıldığı tespit edilemeyen sabit kıymetlere ilişkin
amortismanlar, müşterek genel giderlerle birlikte dağıtıma tabi tutulacaktır.
10.5.3.3. İlgili bakanlığın izni ve denetimine tabi olarak Türkiye’de
yerleşmiş olmayan kişilere verilen eğitim ve sağlık hizmetlerine ilişkin
bildirim ve belgeler
Vergi Usul Kanununun mükerrer 257 nci maddesinin Bakanlığımıza verdiği yetkiye
istinaden, Milli Eğitim Bakanlığı ile Sağlık Bakanlığının izni ve denetimine tabi olarak
eğitim veya sağlık alanında faaliyet gösteren ve yurt dışı yerleşik kişilere verdikleri
hizmetlerden elde ettikleri kazançlarının %50’sini indirim konusu yapan işletmelerin,
hizmet verilen yurt dışı yerleşik gerçek kişilere ilişkin ad-soyad ya da unvan, hangi
ülkenin uyruğunda olduğu, pasaport numarası, düzenlenen faturanın tarih ve sayısı,
verilen hizmetin niteliği ve hizmet bedeli gibi bilgileri içeren bir formun, her bir geçici
vergi beyannamesi ile birlikte verilmesi uygun görülmüştür. İlgili geçici vergi
beyannamesinin verilme süresinde verilen forma dahil edilememiş olanların bir
sonraki geçici vergi beyannamesi ile birlikte verilecek formla bildirilmesi mümkündür.
Bunun yanı sıra sağlık alanında faaliyet gösteren işletmelere Sağlık Bakanlığınca
verilen akreditasyon belgesinin, eğitim alanında faaliyet gösteren işletmelerin de Milli
Eğitim Bakanlığınca verilen izin belgesi veya ruhsatın bir örneğinin de yıllık kurumlar
vergisi beyanname verme süresi içerisinde bağlı bulunan vergi dairesine verilmesi
gerekmektedir.
10.5.3.4. Esas faaliyet konusu dışındaki gelirler
İlgili şirketlerin esas faaliyet konusu dışındaki işlemlerinden elde ettikleri gelirleri ile
olağandışı gelirlerinin indirim kapsamında değerlendirilmesi mümkün değildir.
Dolayısıyla, nakitlerin değerlendirilmesi sonucu oluşan faiz gelirleri, kasadaki
dövizlerin değerlemesinden kaynaklanan kur farkları ve iktisadi kıymetlerin elden
çıkarılmasından doğan gelirler istisna kapsamında değerlendirilmeyecektir.”
7. “15.3.3. Her nevi tahvil ve Hazine bonosu faizleri ile Toplu Konut
İdaresi ve Özelleştirme İdaresince çıkarılan menkul kıymetler ve varlık
kiralama şirketleri tarafından ihraç edilen kira sertifikalarından
sağlanan gelirler” başlıklı bölümün başlığı ve alt bölüm başlıkları dahil
bölümde yer alan “Toplu Konut İdaresi” ibaresinden sonra gelmek üzere
“,28/3/2002 tarihli ve 4749 sayılı Kamu Finansmanı ve Borç Yönetiminin
Düzenlenmesi Hakkında Kanuna göre kurulan varlık kiralama şirketleri”
ibaresi eklenmiştir.8. “15.3.7. Repo gelirleri” başlıklı bölümden sonra gelmek üzere
aşağıdaki bölüm eklenmiş ve sonraki bölüm numaraları buna göre
teselsül ettirilmiştir.
“15.3.8. Şans oyunlarını düzenleyenler tarafından bunların bayilerine
veya aracılarına ödenen komisyon, prim ve benzeri ödemeler üzerinden
yapılacak vergi kesintisi
Başbayiler hariç olmak üzere 5602 sayılı Kanunda tanımlanan şans oyunlarına ilişkin
bilet, kupon ve benzerlerini satanlara, düzenlenen her türlü bahis ve şans oyunlarının
oynatılmasına aracılık edenlere ve diğer kişilerce çıkartılan bu nitelikteki biletleri
satanlara yapılan komisyon, prim ve benzeri ödemeler üzerinden Kurumlar Vergisi
Kanununun 15 inci maddesinin birinci fıkrasının (g) bendi uyarınca vergi kesintisi
yapılması gerekmektedir.
Söz konusu kesinti oranı 6/6/2012 tarihli ve 2012/3322 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı
ile 1/7/2012 tarihinden itibaren uygulanmak üzere %15 olarak belirlenmiştir.”
9. "34.1. Vergi mahsubu" başlıklı bölümün son paragrafı bölümden
çıkarılmıştır.
Tebliğ olunur.
(1) 15/6/2012 tarihli ve 28324 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır.
(2) 21/6/2006 tarihli ve 26205 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır.
(3) 3/4/2007 tarihli ve 26482 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır.
